中級會計職稱考試《中級會計實務(wù)》備考復(fù)習(xí)第五章(2)

　　第五章　長期股權(quán)投資

　　本章闡述長期股權(quán)投資的確認(rèn)、計量和記錄等內(nèi)容。

　　第二節(jié)　長期股權(quán)的后續(xù)計量

　　一、成本法

　　投資方持有的對子公司投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，投資方為投資性主體且子公司不納入其合并財務(wù)報表的除外。投資方在判斷對被投資單位是否具有控制時，應(yīng)綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過子公司間接持有的股權(quán)。在個別財務(wù)報表中，投資方進(jìn)行成本法核算時，應(yīng)僅考慮直接持有的股權(quán)份額。

　　(一)“長期股權(quán)投資”科目反映取得時的成本

　　(二)被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利

　　借：應(yīng)收股利(按照持股比例計算享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤)

　　貸：投資收益

　　(三)計提減值準(zhǔn)備

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

　　二、權(quán)益法

　　對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。投資方在判斷對被投資單位是否具有共同控制、重大影響時，應(yīng)綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過子公司間接持有的股權(quán)后。如果認(rèn)定投資方在被投資單位擁有共同控制或重大影響，在個別財務(wù)報表中，投資方進(jìn)行權(quán)益法核算時，應(yīng)僅考慮直接持有的股權(quán)份額;在合并財務(wù)報表中，投資方進(jìn)行權(quán)益法核算時，應(yīng)同時考慮直接持有和間接持有的份額。

　　科目設(shè)置

　　長期股權(quán)投資——投資成本(投資時點(diǎn))

　　——損益調(diào)整(持有期間被投資單位凈損益及利潤分配變動)

　　——其他綜合收益(持有期間被投資單位其他綜合收益變動)

　　——其他權(quán)益變動(持有期間被投資單位其他權(quán)益變動)

　　【提示】

　　(1)值得注意的是，盡管在評估投資方對被投資單位是否具有重大影響時，應(yīng)當(dāng)考慮潛在表決權(quán)的影響，但在確定應(yīng)享有的被投資單位實現(xiàn)的凈損益、其他綜合收益和其他所有者權(quán)益變動的份額時，潛在表決權(quán)所對應(yīng)的權(quán)益份額不應(yīng)予以考慮。

　　(2)在持有投資期間，被投資單位編制合并財務(wù)報表的，應(yīng)當(dāng)以合并財務(wù)報表中凈利潤、其他綜合收益和其他所有者權(quán)益變動中歸屬于被投資單位的金額為基礎(chǔ)進(jìn)行會計處理。

　　(3)如果被投資單位發(fā)行了分類為權(quán)益的可累積優(yōu)先股等類似的權(quán)益工具，無論被投資單位是否宣吿分配優(yōu)先股股利，投資方計算應(yīng)享有被投資單位的凈利潤時，均應(yīng)將歸屬于其他投資方的累積優(yōu)先股股利予以扣除。

　　(一)初始投資成本的調(diào)整

　　1. 長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額

　　不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本

　　2. 長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額

　　借：長期股權(quán)投資——投資成本

　　貸：營業(yè)外收入

　　【提示】

　　( 1)商譽(yù) =合并成本 -被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額

　　(2)長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額，實際上是商譽(yù)，而商譽(yù)與整體有關(guān)，不能在個別報表中確認(rèn)，只能體現(xiàn)在長期股權(quán)投資中

　　(二)投資損益的確認(rèn)

　　投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

　　1. 被投資單位實現(xiàn)凈利潤

　　借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

　　貸：投資收益

　　2. 被投資單位發(fā)生虧損

　　借：投資收益

　　貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整

　　2. 采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時，在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整：

　　( 1)被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整。

　　( 2)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整。

　　3. 投資企業(yè)在采用權(quán)益法確認(rèn)投資收益時，應(yīng)抵銷與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益。該未實現(xiàn)內(nèi)部交易既包括順流交易也包括逆流交易。

　　順流交易和逆流交易圖示如下：

　　逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的交易;順流交易是指投資企業(yè)向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)的交易。當(dāng)該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中時，相關(guān)的損益在計算確認(rèn)投資損益時應(yīng)予抵銷。

　　投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷與投資企業(yè)與子公司之間的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷有所不同，母子公司之間的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益在合并財務(wù)報表中是全額抵銷的，而投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷僅僅是投資企業(yè)或是納入投資企業(yè)合并財務(wù)報表范圍的子公司享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權(quán)益份額。

　　【提示】調(diào)整被投資單位凈利潤時，應(yīng)考慮投資時點(diǎn)被投資單位資產(chǎn)公允價值和賬面價值的差額及內(nèi)部交易對當(dāng)期損益的影響，如下表所示(假定不考慮所得稅)：

　　股權(quán)投資轉(zhuǎn)換涉及六種情形，如下表所示：

　　(一)公允價值計量轉(zhuǎn)權(quán)益法核算

　　轉(zhuǎn)換后長期股權(quán)投資初始投資成本 =轉(zhuǎn)換日原投資公允價值 +新增投資的公允價值

　　原持有的股權(quán)投資分類為可供出售金融資產(chǎn)的，其公允價值與賬面價值之間的差額，以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入改按權(quán)益法核算的當(dāng)期損益。

　　四、長期股權(quán)投資的減值

　　長期股權(quán)投資減值按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 8號——資產(chǎn)減值》規(guī)定進(jìn)行會計處理，長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備一經(jīng)計提，持有期間不得轉(zhuǎn)回。

　　五、長期股權(quán)投資的處置

　　出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額，應(yīng)確認(rèn)為處置損益。投資方全部處置權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資時，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會計處理，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認(rèn)的所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。

　　投資方部分處置權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，剩余股權(quán)仍采用權(quán)益法核算的，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)處理并按比例結(jié)轉(zhuǎn)，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認(rèn)的所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。

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