2020年注會《審計》知識點：審計抽樣在細節(jié)測試中的運用
2020-06-11 12:15:00 來源：網(wǎng)絡(luò)
2020年注會《審計》知識點：審計抽樣在細節(jié)測試中的運用
【內(nèi)容導航】
審計抽樣在細節(jié)測試中的運用
【所屬章節(jié)】
第四章 審計抽樣方法
【知識點】審計抽樣在細節(jié)測試中的運用
審計抽樣在細節(jié)測試中的運用
一、樣本設(shè)計階段
(一)確定測試目標(1/4)
細節(jié)測試：識別財務(wù)報表中各類交易、賬戶余額和披露中存在的重大錯報。
其中：在細節(jié)測試中，審計抽樣通常用來測試有關(guān)財務(wù)報表金額的一項或多項認定(如：應(yīng)收賬款的存在)的合理性?！救绻摻痤~是合理正確的，認為不存在重大錯報】
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(二)定義總體(2/4)
| 特征 | 相關(guān)內(nèi)容 |
| 適當性 | 1.應(yīng)確信抽樣總體適合于特定的審計目標（誰沒來，請舉手）； |
| 2.在審計抽樣時，銷售收入和銷售成本通常被視為兩個獨立的總體，為了減少樣本量而僅將毛利率作為一個總體是不恰當?shù)?，因為收入錯報并非總能被成本錯報抵消，反之亦然。 | |
| 完整性 | 1.某一項目可能由于金額較大或存在較高的重大錯報風險而被視為單個重大項目，注冊會計師應(yīng)當對單個重大項目實施100%的檢査，所有單個重大項目都不構(gòu)成抽樣總體。 |
| 2.剩余項目的處理 | |
| ①如果剩余項目加總起來不重要或者被認為存在較低的重大錯報風險，注冊會計師可以無需對這些剩余項目實施檢查，或僅在必要時對其實施分析程序。 | |
| ②如果注冊會計師認為這些剩余項目加總起來是重要的，需要實施細節(jié)測試以實現(xiàn)審計目標，這些剩余項目就構(gòu)成了抽樣總體。 | |
| 【特別提示】 | |
| 增加單獨測試的賬戶可以減少樣本規(guī)模。 |
2020年注會《審計》知識點：審計抽樣在細節(jié)測試中的運用
【特別提示】
不同性質(zhì)的交易可能導致借方余額、貸方余額和零余額多種情況并存。例如：應(yīng)收賬款賬戶
| 情形 | 應(yīng)關(guān)注的重點 |
| 借方余額 | 存在性 |
| 貸方余額 | 完整性 |
| 貸方余額重大 | 應(yīng)當分別測試（將借方余額賬戶和貸方余額賬戶作為兩個獨立的主體） |
(三)定義抽樣單元(3/4)
| 抽樣單元 | 可能是一個賬戶余額、一筆交易或交易中的一個記錄（如銷售發(fā)票中的單個項目），甚至是每個貨幣單元。 |
| 選擇標準 | 1.如何定義抽樣單元能使審計抽樣實現(xiàn)最佳的效率和效果； |
| 2.實施計劃的審計程序或替代程序的難易程度。 |
(四)界定錯報(4/4)
在細節(jié)測試中，注冊會計師應(yīng)根據(jù)審計目標界定錯報。
例如：應(yīng)收賬款的存在認定(即總賬余額是否正確?)，記串戶就不算錯報。
二、選取樣本階段
(一)確定抽樣方法
在細節(jié)測試中進行審計抽樣，可能使用統(tǒng)計抽樣，也可能使用非統(tǒng)計抽樣。注冊會計師在細節(jié)測試中常用的統(tǒng)計抽樣方法包括貨幣單元抽樣和傳統(tǒng)變量抽樣。
1.貨幣單元抽樣
(1)定義：貨幣單元抽樣是一種運用屬性抽樣原理對貨幣金額而不是對發(fā)生率得出結(jié)論的統(tǒng)計抽樣方法，它是概率比例規(guī)模抽樣方法的分支，有時也被稱為金額單元抽樣、累計貨幣金額抽樣以及綜合屬性變量抽樣等。
(2)相關(guān)知識點說明
?、儇泿艈卧闃右载泿艈卧鳛槌闃訂卧?，總體中的每個貨幣單元被選中的機會相同;
②總體中某一項目被選中的概率等于該項目的金額與總體金額的比率，項目金額越大，被選中的概率就越大，這樣有助于注冊會計師將審計重點放在較大的賬戶余額或交易。
?、圩詴嫀煵⒉皇菍傮w中的貨幣單元實施檢查，而是對包含被選取貨幣單元的賬戶余額或交易實施檢查。
?、茏詴嫀煓z查的賬戶余額或交易被稱為邏輯單元。
(3)貨幣單元抽樣的優(yōu)點(6個優(yōu)點)
?、儇泿艈卧闃右詫傩猿闃釉頌榛A(chǔ)，注冊會計師可以很方便地計算樣本規(guī)模和評價樣本結(jié)果，因而通常比傳統(tǒng)變量抽樣更易于使用;
②貨幣單元抽樣在確定所需的樣本規(guī)模時無需直接考慮總體的特征(如：變異性)，因為總體中的每一個貨幣單元都有相同的規(guī)模，而傳統(tǒng)變量抽樣的樣本規(guī)模是在總體項目共有特征的變異性或標準差的基礎(chǔ)上計算的;
③貨幣單元抽樣中，項目被選取的概率與其貨幣金額大小成比例，因而無需通過分層減少變異性，而傳統(tǒng)變量抽樣通常需要對總體進行分層以減小樣本規(guī)模;
?、茉谪泿艈卧闃又校褂孟到y(tǒng)選樣法選取樣本時，如果項目金額等于或大于選樣間距，貨幣單元抽樣將自動識別所有單個重大項目，即該項目一定會被選中;
?、萑绻詴嫀燁A(yù)計不存在錯報，貨幣單元抽樣的樣本規(guī)模通常比傳統(tǒng)變量抽樣方法更小;
?、挢泿艈卧闃拥臉颖靖菀自O(shè)計，且可在能夠獲得完整的最終總體之前開始選取樣本。
(4)貨幣單元抽樣的缺點(5個缺點)
?、儇泿艈卧闃硬贿m用于測試總體的低估，因為賬面金額小但被嚴重低估的項目被選中的概率低，如果在貨幣單元抽樣中發(fā)現(xiàn)低估，注冊會計師在評價樣本時需要特別考慮;
?、趯α阌囝~或負余額的選取需要在設(shè)計時予以特別考慮;
?、郛敯l(fā)現(xiàn)錯報時，如果風險水平一定，貨幣單元抽樣在評價樣本時可能高估抽樣風險的影響，從而導致注冊會計師更可能拒絕一個可接受的總體賬面金額;
④在貨幣單元抽樣中，注冊會計師通常需要逐個累計總體金額，以確定總體是否完整并與財務(wù)報表一致，不過如果相關(guān)會計數(shù)據(jù)以電子形式儲存，就不會額外增加大量的審計成本;
?、莓旑A(yù)計總體錯報的金額增加時，貨幣單元抽樣所需的樣本規(guī)模也會增加，這種情況下，貨幣單元抽樣的樣本規(guī)?？赡艽笥趥鹘y(tǒng)變量抽樣所需的規(guī)模。
2.傳統(tǒng)變量抽樣(★★★公式復(fù)雜)
(1)定義：傳統(tǒng)變量抽樣運用正態(tài)分布理論，根據(jù)樣本結(jié)果推斷總體的特征。
(2)傳統(tǒng)變量抽樣的優(yōu)點(4個優(yōu)點)
①如果賬面金額與審定金額之間存在較多差異，傳統(tǒng)變量抽樣可能只需較小的樣本規(guī)模就能滿足審計目標;
②注冊會計師關(guān)注總體的低估時，使用傳統(tǒng)變量抽樣比貨幣單元抽樣更合適;
?、坌枰诿恳粚幼芳舆x取額外的樣本項目時，傳統(tǒng)變量抽樣更易于擴大樣本規(guī)模;
?、軐α阌囝~或負余額項目的選取，傳統(tǒng)變量抽樣不需要在設(shè)計時予以特別考慮。
(3)傳統(tǒng)變量抽樣的缺點(4個缺點)
①傳統(tǒng)變量抽樣比貨幣單元抽樣更復(fù)雜，注冊會計師通常需要借助計算機程序;
②在傳統(tǒng)變量抽樣中確定樣本規(guī)模時，注冊會計師需要估計總體特征的標準差，而這種估計往往難以作出，注冊會計師可能利用以前對總體的了解或根據(jù)初始樣本的標準差進行估計;
③如果存在非常大的項目或者在總體的賬面金額與審定金額之間存在非常大的差異，而且樣本規(guī)模比較小，正態(tài)分布理論可能不適用，注冊會計師更可能得出錯誤的結(jié)論;
?、苋绻麕缀醪淮嬖阱e報，傳統(tǒng)變量抽樣中的差異法和比率法將無法使用。
(4)傳統(tǒng)變量抽樣的常見的方法
| 抽樣方法 | 內(nèi)容 | |
| 1.均值法 | 定義 | 注冊會計師先計算樣本中所有項目審定金額的平均值，然后用這個樣本平均值乘以總體規(guī)模，得出總體金額的估計值。總體估計金額和總體賬面金額之間的差額就是推斷的總體錯報。 |
| 公式 | ①樣本審定金額的平均值=樣本審定金額÷樣本規(guī)模 | |
| ②估計的總體金額=樣本審定金額的平均值×總體規(guī)模 | ||
| ③推斷的總體錯報=總體賬面金額-估計的總體金額 | ||
| 2.差額法 | 定義 | 注冊會計師先計算樣本審定金額與賬面金額之間的平均差額，再以這個平均差額乘以總體規(guī)模，從而求出總體的審定金額與賬面金額的差額（即總體錯報）。 |
| 公式 | ①樣本平均錯報=（樣本賬面金額-樣本審定金額）÷樣本規(guī)模 | |
| ②推斷的總體錯報=樣本平均錯報×總體規(guī)模 | ||
| ③估計的總體金額=總體賬面金額-推斷的總體錯報 | ||
| 3.比率法 | 定義 | 注冊會計師先計算樣本的審定金額與賬面金額之間的比率，再以這個比率去乘總體的賬面金額，從而求出估計的總體金額。 |
| 公式 | ①比率=樣本審定金額÷樣本賬面金額 | |
| ②估計的總體金額=總體賬面金額×比率 | ||
| ③推斷的總體錯報=總體賬面金額-估計的總體金額 | ||
【特別提示】
?、偃绻磳傮w進行分層，注冊會計師通常不使用均值法，因為此時所需的樣本規(guī)模可能太大，不符合成本效益原則。
②比率法和差額法都要求樣本項目存在錯報。如果樣本項目的審定金額和賬面金額之間沒有差異，這兩種方法使用的公式所隱含的機理就會導致錯誤的結(jié)論。
?、圩詴嫀熢谠u價樣本結(jié)果時常常用到比率法和差額法。
a.如果發(fā)現(xiàn)錯報金額與項目的金額緊密相關(guān)，注冊會計師通常會選擇比率法;
b.如果發(fā)現(xiàn)錯報金額與項目的數(shù)量緊密相關(guān)，注冊會計師通常會選擇差額法。
④如果注冊會計師決定使用統(tǒng)計抽樣，且預(yù)計沒有差異或只有少量差異，就不應(yīng)使用比率法和差額法，而考慮使用其他的替代方法，如均值法或貨幣單元抽樣。
(二)確定樣本規(guī)模(單個重大項目：100%測試)
1.影響樣本規(guī)模的因素(5個因素)
(1)可接受的誤受風險：與樣本規(guī)模成反向變動。(1/5)
在確定可接受的誤受風險水平時，注冊會計師需要考慮下列因素：(3個因素)
?、僮詴嫀熢敢饨邮艿膶徲嬶L險水平;
?、谠u估的重大錯報風險水平;
?、坩槍ν粚徲嬆繕嘶蜇攧?wù)報表認定的其他實質(zhì)性程序(包括分析程序和不涉及審計抽樣的細節(jié)測試)的檢查風險。
【特別提示】
?、僭趯崉?wù)中，注冊會計師愿意承擔的審計風險通常為5%～10%。
②在設(shè)計樣本時，與控制測試中對信賴不足風險的關(guān)注相比，注冊會計師在細節(jié)測試中對誤拒風險的關(guān)注程度通常更高。(因為控制測試替代程序比較容易實施，成本較小)
?、劭山邮艿恼`拒風險與樣本規(guī)模反向變動。
(2)可容忍錯報：與樣本規(guī)模呈反向關(guān)系(2/5)
①可容忍錯報：是指注冊會計師設(shè)定的貨幣金額，注冊會計師試圖對總體中的實際錯報不超過該貨幣金額獲取適當水平的保證。
?、诩毠?jié)測試中，某賬戶余額、交易類型或披露的可容忍錯報是注冊會計師能夠接受的最大金額的錯報。
?、劭扇萑体e報可能等于或低于實際執(zhí)行的重要性，這取決于注冊會計師考慮下列因素后作出的職業(yè)判斷：(5個因素)
a.事實錯報和推斷錯報的預(yù)期金額(基于以往的經(jīng)驗和對其他交易類型、賬戶余額或披露的測試);
b.被審計單位對建議的調(diào)整所持的態(tài)度;
c.某審計領(lǐng)域中，金額需要估計或無法準確確定的賬戶的數(shù)量;
d.經(jīng)營場所、分支機構(gòu)或某賬戶中樣本組合的數(shù)量，注冊會計師分別測試這些經(jīng)營場所、 分支機構(gòu)或樣本組合，但需要將測試結(jié)果累積起來得出審計結(jié)論;
e.測試項目占賬戶全部項目的比例。
(3)預(yù)計總體錯報：與樣本規(guī)模呈同向關(guān)系(3/5)
?、兕A(yù)計總體錯報不應(yīng)超過可容忍錯報。
?、谠诩榷ǖ目扇萑体e報下，預(yù)計總體錯報的金額和頻率越小，所需的樣本規(guī)模也越小。
相反，預(yù)計總體錯報的金額和頻率越大，所需的樣本規(guī)模也越大。
③如果預(yù)期錯報很高，注冊會計師在實施細節(jié)測試時對總體進行100%檢査或使用較大的樣本規(guī)?？赡茌^為適當。
?、茏詴嫀熢谶\用職業(yè)判斷確定預(yù)計錯報時，應(yīng)當考慮下列因素：(5個因素)
a.被審計單位的經(jīng)營狀況和經(jīng)營風險;
b.以前年度對賬戶余額或交易類型進行測試的結(jié)果;
c.初始樣本的測試結(jié)果;
d.相關(guān)實質(zhì)性程序的結(jié)果;
e.相關(guān)控制測試的結(jié)果或控制在會計期間的變化等。
(4)總體規(guī)模：在細節(jié)測試中對樣本規(guī)模的影響很小。(4/5)
(5)總體的變異性：與樣本規(guī)模成同向變動。(5/5)
?、俸饬窟@種變異或分散程度的指標是標準差(通常用“大”、“小”定性衡量)，總體的變異性越小，樣本規(guī)模越小。
?、诜謱?簡言之：人以群分、物以類聚，舉重的重量級)
| 前提 | 總體項目存在重大變異性。 |
| 作用 | 降低項目的總體變異性，從而在抽樣風險沒有成比例增加的前提下減小樣本規(guī)模，提高審計效率。 |
| 分層依據(jù) | 1.項目的賬面金額； |
| 2.與項目處理有關(guān)的控制的性質(zhì)； | |
| 3.與特定項目（如更可能包含錯報的那部分總體項目）有關(guān)的特殊考慮等。 | |
| 通常作法 | 1.注冊會計師通常根據(jù)金額對總體進行分層，這使注冊會計師能夠?qū)⒏鄬徲嬞Y源投向金額較大的項目，而這些項目最有可能包含高估錯報； |
| 2.注冊會計師也可以根據(jù)表明更高錯報風險的特定特征對總體分層，例如，在測試壞賬準備時，可以根據(jù)賬齡對應(yīng)收賬款余額進行分層。 |
【特別提示】
?、倏刂茰y試：定性分析，不用分層。
②分層后的每層構(gòu)成一個子總體且可以單獨檢查。對某一層中的樣本項目實施審計程序的結(jié)果，只能用于推斷構(gòu)成該層的項目。注冊會計師需要綜合考慮每層的推斷錯報。
③如果對整個總體得出結(jié)論，注冊會計師應(yīng)當考慮與構(gòu)成整個總體的其他層有關(guān)的重大錯報風險。
表4-7細節(jié)測試中影響樣本規(guī)模的因素
| 影響因素 | 與樣本規(guī)模的關(guān)系 |
| 可接受的誤受風險 | 反向變動 |
| 可容忍錯報 | 反向變動 |
| 預(yù)計總體錯報 | 同向變動 |
| 總體規(guī)模 | 影響很小 |
| 總體的變異性 | 同向變動 |
2.確定樣本量
(1)查表法(表4-8)
表4-8細節(jié)測試貨幣單元抽樣樣本規(guī)模
| 可容忍錯報與總體賬面金額之比 | ||||||||||||
| 誤受險 | 預(yù)計總體錯報與可容忍錯報之比 | 50% | 30% | 10% | 8% | 6% | 5% | 4% | 3% | 2% | 1% | 0.50% |
| 5% | - | 6 | 10 | 30 | 38 | 50 | 60 | 75 | 100 | 150 | 300 | 600 |
| 5% | 0.1 | 8 | 13 | 37 | 46 | 62 | 74 | 92 | 123 | 184 | 368 | 736 |
| … | …… | … | … | … | … | … | … | … | … | … | … | … |
| 10% | - | 5 | 8 | 24 | 29 | 39 | 47 | 58 | 77 | 116 | 231 | 461 |
| 10% | 0.2 | 7 | 12 | 35 | 43 | 57 | 69 | 86 | 114 | 171 | 341 | 682 |
| … | …… | … | … | … | … | … | … | … | … | … | … | … |
(2)公式法
樣本規(guī)模=總體賬面金額/可容忍錯報×保證系數(shù)
表4-9貨幣單元抽樣確定樣本規(guī)模時的保證系數(shù)
| 預(yù)計總體錯報與可容忍錯報之比 | 誤受風險 | ||||||||
| 5% | 10% | 15% | 20% | 25% | 30% | 35% | 37% | 50% | |
| 0 | 3 | 2.31 | 1.9 | 1.61 | 1.39 | 1.21 | 1.05 | 1 | 0.7 |
| 0.05 | 3.31 | 2.52 | 2.06 | 1.74 | 1.49 | 1.29 | 1.12 | 1.06 | 0.73 |
| 0.1 | 3.68 | 2.77 | 2.25 | 1.89 | 1.61 | 1.39 | 1.2 | 1.13 | 0.77 |
| …… | …… | …… | …… | …… | …… | …… | …… | …… | …… |
(三)選取樣本并對其實施審計程序(4句話)
1.注冊會計師可以根據(jù)具體情況，從簡單隨機選樣、系統(tǒng)選樣或隨意選樣中挑選適當?shù)倪x樣方法選取樣本，也可以使用計算機輔助審計技術(shù)提高選樣的效果。
2.在選取樣本之前，注冊會計師通常先識別單個重大項目。然后，從剩余項目中選取樣本，或者對剩余項目分層，并將樣本規(guī)模相應(yīng)分配給各層。
3.注冊會計師應(yīng)當針對選取的每個樣本，實施適合于具體審計目標的審計程序。
4.注冊會計師可能無法對選取的抽樣單元實施計劃的審計程序(如由于原始單據(jù)丟失等原因)。注冊會計師對未檢查項目的處理取決于未檢查項目對評價樣本結(jié)果的影響。
(1)如果注冊會計師對樣本結(jié)果的評價不會因為未檢查項目可能存在錯報而改變，就不需對這些項目進行檢查。
(2)如果未檢查項目可能存在的錯報會導致該類交易或賬戶余額存在重大錯報，注冊會計師就要考慮實施替代程序，為形成結(jié)論提供充分的證據(jù)。
(3)注冊會計師也要考慮無法對這些項目實施檢查的原因是否會影響計劃的重大錯報風險評估水平或?qū)ξ璞罪L險的評估。
如果注冊會計師無法或者沒有執(zhí)行替代審計程序，則應(yīng)將該項目視為一項誤差(控制偏差或錯報)。
三、評價樣本結(jié)果階段
(一)推斷總體的錯報
1.注冊會計師應(yīng)當根據(jù)樣本結(jié)果推斷總體的錯報。
2.如果在期中實施細節(jié)測試時用到審計抽樣，注冊會計師只能根據(jù)樣本結(jié)果推斷從中選取樣本的總體的錯報金額。
注冊會計師需要實施進一步審計程序，以確定能否將期中測試得出的結(jié)論合理延伸至期末。
3.注冊會計師不能根據(jù)未回函的消極函證推斷總體的錯報。
4.根據(jù)樣本中發(fā)現(xiàn)的錯報金額估計總體的錯報金額時，注冊會計師可以使用比率法、差額法及貨幣單元抽樣法等。
5.如果注冊會計師在設(shè)計樣本時將進行抽樣的項目分為幾層，則要在每層分別推斷錯報，然后將各層推斷的金額加總，計算估計的總體錯報。同時還要將在進行100%檢查的個別重大項目中發(fā)現(xiàn)的所有錯報與推斷的錯報金額匯總。
6.使用貨幣單元抽樣法時：
(1)如果邏輯單元的賬面金額大于或等于選樣間隔，推斷的錯報就是該邏輯單元的實際錯報金額;
(2)如果邏輯單元的賬面金額小于選樣間隔：
①注冊會計師首先計算存在錯報的所有邏輯單元的錯報百分比，這個百分比就是整個選樣間隔的錯報百分比(因為每一個被選取的貨幣單元都代表了整個選樣間隔中的所有貨幣單元);
②再用這個錯報百分比乘以選樣間隔，得出推斷錯報的金額。
將所有這些推斷錯報匯總后，再加上在金額大于或等于選樣間隔的邏輯單元中發(fā)現(xiàn)的實際錯報，注冊會計師就能計算出總體的錯報金額。
(二)考慮抽樣風險
1.在細節(jié)測試中，推斷的錯報是注冊會計師對總體錯報作出的最佳估計。
注意：
在細節(jié)測試中，推斷的總體錯報減去被審計單位已更正的錯報后，將調(diào)整后的推斷總體錯報再與可容忍錯報去比較。
2.統(tǒng)計抽樣結(jié)果的評價
2020年注會《審計》知識點：審計抽樣在細節(jié)測試中的運用
2.統(tǒng)計抽樣結(jié)果的評價
3.非統(tǒng)計抽樣結(jié)果的評價(要求比統(tǒng)計抽樣高一個等級)
注：如果推斷的錯報大于注冊會計師確定樣本規(guī)模時預(yù)計的總體錯報，注冊會計師也可能得出結(jié)論，認為總體實際錯報金額超過可容忍錯報的抽樣風險是不可接受的。
(二)考慮抽樣風險
4.在貨幣單元抽樣中，注冊會計師通常使用表4-10中的保證系數(shù)，考慮抽樣風險的影響，計算總體錯報的上限。具體情況如下：
表4-10貨幣單元抽樣評價樣本結(jié)果時的保證系數(shù)
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