1.甲公司為增值稅一般納稅人，銷售商品適用的增值稅稅率為16%。有關(guān)股權(quán)投資的業(yè)務(wù)如下：

　　(1)2×18年3月2日，甲公司以一臺生產(chǎn)某產(chǎn)品的機器設(shè)備和一項無形資產(chǎn)(專利權(quán))換入乙公司一項對A公司持股比例為30%的長期股權(quán)投資。甲公司換出的機器設(shè)備的賬面成本為200萬元，已計提折舊為50萬元，未計提減值準備，交換當日的公允價值(等于其計稅價格)為300萬元;無形資產(chǎn)的賬面價值為300萬元(原價為350萬元，累計攤銷為50萬元)，交換當日的公允價值為600萬元。假定專利權(quán)免征增值稅，甲公司轉(zhuǎn)換當日已針對機器設(shè)備開具增值稅專用發(fā)票，假定增值稅進項稅額在取得資產(chǎn)時進行一次性抵扣。不考慮其他因素。乙公司換出的對A公司持股比例為30%的長期股權(quán)投資，當日的公允價值為1 000萬元。甲公司另向乙公司支付銀行存款52萬元。

　　甲公司將換入對A公司持股比例為30%股權(quán)投資仍然作為長期股權(quán)投資，至此持股比例達到60%并控制A公司，由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法核算。在此之前甲公司原持有對A公司的股權(quán)投資為30%，其賬面價值900萬元，假設(shè)原股權(quán)在達到合并當日的公允價值和賬面價值相等。購買日A公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3 000萬元。假定該項資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)。甲公司與A公司不屬于同一集團。

　　(2)2×18年6月30日，甲公司出售其所持有B公司50%的股權(quán)(或甲公司出售其所持有B公司股權(quán)的62.5%)，取得價款17 500萬元。該項交易后，甲公司持有B公司的股權(quán)變?yōu)?0%，不能夠控制B公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策，但具有重大影響，改按權(quán)益法核算。剩余30%股權(quán)的公允價值為10 500萬元。該股權(quán)投資為2×17年1月1日取得，持股比例為80%，其初始投資成本為22 800萬元，當日B公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為28 725萬元;B公司按照購買日可辨認凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)計算的2×17年、2×18年前半年凈利潤分別為 1 000萬元、1 500萬元，2×18年前半年分配現(xiàn)金股利為1 075萬元，B公司2×17年、2×18年前半年分別確認其他綜合收益250萬元和200萬元(已扣除所得稅影響)。2×18年6月30日，B公司可辨認凈資產(chǎn)自購買日開始持續(xù)計算的公允價值為30 600萬元。

　　其他資料：假定甲公司按10%計提盈余公積，不考慮其他因素。

　　要求：

　　(1)計算甲公司換出資產(chǎn)確認的損益、購買日長期股權(quán)投資的初始投資成本以及合并報表中應(yīng)確認的合并商譽，并編制個別報表中與非貨幣性資產(chǎn)交換相關(guān)的會計分錄。

　　(2)編制甲公司個別報表出售對B公司投資相關(guān)會計分錄，并計算合并報表出售B公司股權(quán)應(yīng)確認的投資收益金額。

　　『正確答案』(1)甲公司換出資產(chǎn)確認的損益=[300-(200-50)]+(600-300)=450(萬元)

　　購買日長期股權(quán)投資的初始投資成本=300+600+1 000=1 900(萬元)

　　合并商譽=1 900-3 000×60%=100(萬元)

　　借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　150

　　累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　 50

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　200

　　借：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　1 000

　　累計攤銷　　　　　　　　　　　　　　　 50

　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　150

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)　　 48

　　無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　350

　　資產(chǎn)處置損益　　　　　　　　　　　　　450

　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 52

　　『點評』初始投資時，取得A公司30%股權(quán)，未達到控制，所以這里屬于非企業(yè)合并取得長期股權(quán)投資，此時與同一控制和非同一控制沒有關(guān)系，按非企業(yè)合并的計量原則處理，即按支付對價的公允價值為基礎(chǔ)計量長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　(2)甲公司出售對B公司投資相關(guān)會計分錄為：

　　借：銀行存款　　　　　17 500

　　貸：長期股權(quán)投資　　　14 250(22 800×50%/80%或22 800×62.5%)

　　投資收益　　　　　 3 250

　　對剩余投資初始投資成本的調(diào)整：

　　剩余股權(quán)投資的初始投資成本=22 800-14 250=8 550(萬元)，初始投資時享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額=28 725×30%=8 617.5(萬元)，應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資67.5萬元(8 617.5-8 550)，即：

　　借：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　67.5

　　貸：盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　 6.75

　　利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　60.75

　　按照權(quán)益法對長期股權(quán)投資進行追溯調(diào)整：

　　借：長期股權(quán)投資 [(2 500-1 075+450)×30%]562.5

　　貸：盈余公積　　　　　　　 (1 000×30%×10%)30

　　利潤分配——未分配利潤　[1 000×30%×90%]270

　　投資收益　　　　　[(1 500-1 075)×30%]127.5

　　其他綜合收益　　　　　　　　 (450×30%)135

　　長期股權(quán)投資追溯調(diào)整后的賬面價值=22 800-14 250+67.5+562.5=9 180(萬元)

　　合并報表當期的處置投資收益=[(處置股權(quán)取得的對價17 500+剩余股權(quán)公允價值10 500)-按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)的份額30 600×80%]+其他綜合收益稅后凈額450×80%=3 880(萬元)

　　『點評』合并時產(chǎn)生的合并商譽=22 800-28 725×80%=-180(萬元)，因為是負商譽，所以上述計算合并報表處置投資時不考慮，如果是正商譽，則需要將其減去。

　　合并報表中處置股權(quán)相關(guān)的調(diào)整抵銷分錄為：

　　借：長期股權(quán)投資　　(10 500-9 180)1 320

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　 1 320

　　借：投資收益　　　　　　　　　　　　　 712.5

　　貸：未分配利潤　　　　　 (1 000×50%)500

　　投資收益　　[(1 500-1 075)×50%]212.5

　　借：投資收益　　　　　　　　　　　　　 112.5

　　貸：未分配利潤　　　　 (180/80%×50%)112.5

　　借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　 135

　　貸：投資收益　　　　　　　 (450×30%)135

　　從分錄來看，合并報表確認處置投資收益=3 250+1 320-712.5-112.5+135=3 880(萬元)，與按照分錄計算結(jié)果一致。

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